Una de les principals característiques dels Fons Next Generation consisteix en el fet que els beneficiaris d’aquests fons reben la totalitat o una part important dels fons en un exercici pressupostari sense que, en finalitzar, s’hagi executat la despesa correlativa.
Així doncs, tenint en compte el criteri de reconeixement dels ingressos en el pressupost de l’exercici en què aquests es materialitzen, el fet que no s’hagi executat la despesa produeix dos efectes, pressupostari i comptable: d'una banda, es genera una desviació positiva de finançament i un romanent de tresoreria per a despeses amb finançament afectat i, de l'altra, en l’exercici en què s’executarà la totalitat (o part de la despesa si aquesta és de caràcter plurianual) no es podrà consignar la subvenció dintre de les previsions inicials del pressupost, doncs aquesta ja ha estat reconeguda pressupostàriament en l’exercici anterior, això és, quan va ser ingressada.
Davant d’aquest fet, moltes entitats locals han optat per diferents opcions per tal de poder incorporar a l’estat de despeses del pressupost la despesa finançada amb aquest ingrés afectat.
La primera opció ha consistit a reconèixer l’ingrés procedent de la subvenció en el mateix exercici en què aquesta es materialitza, sense que, a la vegada es modifiquin les consignacions de l’estat de despeses del pressupost. És a dir, l’entitat local contreu en comptes l’ingrés incrementant les previsions de l’estat d’ingressos sense que, correlativament, modifiqui a l’alça les despeses, probablement perquè per les característiques de la despesa subvencionable i el moment en què l’ingrés es produeix no hi ha temps material perquè es pugui generar cap despesa dintre de l’exercici.
Des d’un punt de vista estrictament pressupostari, aquest increment a l’alça de l’estat d’ingressos no vulnera el principi tradicional d’equilibri pressupostari, atès que aquest habilita l’existència d’un pressupost desequilibrat en el vessant dels ingressos però no en el de la despesa.
No obstant l’anterior, al final de l’exercici hom es trobarà un ingrés afectat -procedent de la subvenció- sense que hi hagi uns crèdits pendents d’executar, ja que, com s’ha dit, l’increment de l’estat d’ingressos del pressupost no ha anat acompanyada d’una modificació a l’alça de l’estat de despeses i, conseqüentment, en aquest cas no es podran incorporar romanents de crèdits per la senzilla raó que aquests no existeixen.
Així, la via per poder dotar els crèdits necessaris per a l’execució de la despesa en l’exercici següent, exigeix, inexorablement, aprovar una modificació de crèdits en la modalitat de crèdits extraordinaris finançada amb el romanent de tresoreria per a despeses amb finançament afectat, atès que no és possible acudir a una modificació de crèdits en la modalitat d’incorporació de romanents, en no existir crèdit en l’exercici en què es van rebre els fons i es va contraure l’ingrés.
La segona opció, variant de l’anterior, ha consistit a acudir a un expedient de modificació de crèdits en la modalitat de generació de crèdits aprovada en el moment de materialitzar-se l’ingrés, per un import equivalent al de la totalitat d’aquest. Posteriorment, en l’exercici següent, s’aprova una modificació de crèdits en la modalitat d’incorporació de romanents de crèdits per tal d’imputar en el pressupost de l’exercici següent els crèdits no consumits procedents de la primera de les modificacions.
Aquesta segona opció pot comportar una disfunció en relació amb el concepte de pressupost previst en la normativa pressupostària local en el vessant de les despeses, ja que cal recordar que, aplicant en aquest cas la definició de pressupost de l’article 162 del Reial decret legislatiu 2/2004, de 5 de març, pel qual s’aprova el text refós de la Llei reguladora de les hisendes locals, s’estaria consignant en les previsions de despesa del pressupost crèdits (probablement la gran majoria) que no esdevindrien obligacions reconegudes en el moment de finalitzar l’exercici, atès que les obligacions per la despesa vinculada amb l’ingrés afectat no es poden reconèixer, d’acord amb el principi d’anualitat pressupostària de l’article 163 del mateix text legal, fins a l’exercici o exercicis següents.
Igualment, tal com s’ha dit, la possible incorporació dels romanents de crèdits no consumits al pressupost de l’exercici següent comporta la necessitat d’aprovar un expedient de modificació de crèdits en la modalitat d’incorporació de romanents de crèdits en un moment posterior a l’aprovació de la liquidació de l’exercici següent, excepte si la corporació considera viable l'aprovació amb caràcter previ o avançat a la liquidació del pressupost de l’exercici anterior, atenent la condició dels ingressos afectats que en permetrien el finançament.
En aquest punt cal preguntar-se si existeix alguna altra possibilitat que permeti conjugar els principis pressupostaris i comptables que presideixen la institució pressupostària local, ja que, com s’ha vist, les opcions anteriors no sembla que donin una solució adequada al nus gordià derivat de la percepció d’aquestes subvencions i la seva imputació al pressupost.
Aquesta possibilitat consisteix a analitzar si el romanent de tresoreria per a despeses amb finançament afectat podria ser una font de finançament dintre de les previsions d’ingressos del pressupost inicial de l’exercici següent, circumstància que permetria finançar adequadament la despesa a imputar en aquest pressupost per tal de poder executar l’actuació o el projecte subvencionat.
En relació amb aquesta possibilitat, cal tenir present el que disposa l’article 104.4 del Reial decret 500/1990, de 20 d'abril: “4. En ningún caso el remanente de Tesorería formará parte de las previsiones iniciales de ingresos ni podrá financiar, en consecuencia, los créditos iniciales del presupuesto de gestos.”
D’una primera lectura d’aquest article, es podria arribar a la conclusió que aquesta opció no sembla que prosperés. No obstant l’anterior, cal que ens fem dues preguntes: quin és el concepte “romanent de tresoreria” al qual fa referència l’article 104.4 del Reial decret 500/1990 que no pot formar part de les previsions dels crèdits inicials del pressupost? Inclou també el romanent de tresoreria per a despeses amb finançament afectat?
Per tal de poder donar-hi una resposta adequada i, d’aquesta manera, analitzar si el romanent de tresoreria per a despeses amb finançament afectat pot arribar a formar part de les previsions inicials de l’estat d’ingressos del pressupost, cal tenir en compte un seguit de circumstàncies que seguidament s’analitzaran.
En primer lloc, des d’un punt de vista pressupostari, l’article 101 del Reial decret 500/1990 fa referència al càlcul del romanent de tresoreria total de l’entitat local, del qual s'han de descomptar els drets de recaptació impossible o difícil (art. 103) i l’excés de finançament afectat (art. 102), que dona lloc, d’aquesta manera, al romanent de tresoreria per a despeses generals al qual es refereix l’article 104, al qual són aplicables les limitacions que conté l’article esmentat.
D'altra banda, des del vessant comptable, també trobem una resposta a la qüestió plantejada en el document núm. 8 dels “Principis comptables públics” elaborats per la Intervenció General de l'Administració de l'Estat, quan estableix el següent:
“5.4. Presupuestación del remanente de tesorería afectado
49. Las desviaciones positivas de financiación, cuantificadas conforme a lo que se establece en este documento, derivadas de la ejecución de un determinado gasto con financiación afectada suponen, de hecho, que el ritmo al que se ha materializado el flujo de recursos afectados a la financiación de la unidad de gasto se ha anticipado al de la ejecución de los gastos presupuestarios a los que ésta da lugar.
50. Cuando en algún ejercicio la exigencia del equilibrio presupuestario inicial de la entidad ejecutora quede incumplida por la necesidad de dotar créditos iniciales, para atender a la ejecución de partes de una unidad de gasto financiada con recursos afectados que, por haberse materializado en ejercicios precedentes, se encuentran debidamente integrados en el remanente de tesorería, por la cuantía en que dichos recursos afectados deban financiar la parte del gasto presupuestario a ejecutar en el período, debe presupuestarse inicialmente el correspondiente remanente de tesorería afectado.
51. El remanente de tesorería afectado incluido como previsión inicial del presupuesto de ingresos de un ejercicio deberá, en su caso, ser objeto de la pertinente minoración cuando, una vez efectuada la regularización y cierre de la contabilidad del ejercicio inmediato anterior, el valor efectivamente calculado de las desviaciones de financiación positivas que lo integran, resulte inferior al estimado en el momento de elaborar el presupuesto del ejercicio corriente. Esta minoración deberá ir acompañada, cuando así proceda, del correspondiente incremento de las previsiones de ingresos asignadas a otros conceptos presupuestarios o, cuando esto no resulte posible, de la adecuada disminución de los créditos aprobados para gastos, con el objeto de mantener el equilibrio presupuestario inicial.”
Així doncs, es podria afirmar la viabilitat de poder incloure com a previsions inicials del pressupost el romanent de tresoreria afectat només si, a causa de la inclusió de crèdits per atendre despeses amb finançament afectat i de la no inclusió de l’import del romanent de tresoreria afectat per cobrir aquestes despeses, s’arribés a produir una vulneració del principi d'equilibri en el pressupost inicial, establert a l'article 165.4 del TRLRHL.
D’aquesta manera, les entitats locals que hagin reconegut els ingressos procedents dels Fons Next Generation en un exercici pressupostari, sense que durant la vigència del pressupost hagin fet cap despesa, podrien, per garantir el principi d’equilibri pressupostari, incloure dintre de les seves previsions inicials de l’estat d’ingressos de l’exercici següent el romanent de tresoreria afectat per tal de finançar les despeses a efectuar durant aquest exercici, que possibilitaria que: a) no s’hagin de tramitar les modificacions pressupostàries vistes anteriorment i b) disposar dels recursos per tal d’executar la despesa de l’exercici vinculada a l’actuació subvencionada des de l’entrada en vigor del pressupost.
