No és infreqüent, dins totes les entitats locals existents a Catalunya, trobar entitats amb un sector públic conformat per una pluralitat d’ens que mantenen relacions més o menys estretes amb l'entitat matriu, regulades en diverses normatives específiques (organismes autònoms, societats mercantils -totalment o parcialment participades-, fundacions, consorcis, etc.).
Precisament dins d’aquestes relacions té un interès especial totes les relacionades amb l’àmbit contractual. Efectivament, davant de la necessitat de provisió d’un determinat bé o servei, una entitat local pot recórrer a un operador privat que actuï lliurement en el mercat (“operador de mercat”) o bé, si es compleixen determinats requisits, cobrir aquesta necessitat recorrent a un dels ens que conformen el seu sector públic (“contractació in house”).
Si s'opta per aquesta segona via, les relacions entre ens que conformen un sector públic i que tenen per objecte una prestació pròpia d’un contracte administratiu, en l’actual normativa estatal de contractació pública,1) queden recollides en l’article 31, el qual preveu la possibilitat que les entitats pertanyents al sector públic cooperin entre si sense que aquest fet comporti la celebració d'un contracte. A aquests efectes, l'article distingeix entre dos sistemes diferents de cooperació:
a) Un de vertical (regulat en l’article 31.a de la LCSP), consistent en l’ús de mitjans propis personificats, en el sentit i amb els límits que estableixen l’article 32 per als poders adjudicadors i l’article 33 per als ens del sector públic que no tinguin la consideració de poder adjudicador.
b) Un d’horitzontal (regulat en l’article 32.b de la LCSP), mitjançant la celebració dels convenis corresponents.
El concepte d’encàrrecs d’entitats considerades com poders adjudicadors a mitjans propis personificats
Els encàrrecs a mitjans propis personificats, regulats en l’article 32 de la LCSP, són la fórmula mitjançant la qual els poders adjudicadors poden encarregar l'execució de prestacions pròpies dels contractes d'obres, subministraments, serveis, concessió d'obres i concessió de serveis a una altra persona jurídica diferent d'aquests, sigui de dret públic o de dret privat, sempre que aquesta tingui la qualificació jurídica de mitjà propi personificat respecte d'aquells, sense que aquesta relació tingui la condició de “contracte”.
En aquest sentit, és interessant destacar la definició que va donar en el seu moment la Cámara de Cuentas de Aragón:2) "Constitueixen una relació de naturalesa instrumental, no contractual, de caràcter intern, dependent i subordinat, caracteritzada pel fet de ser d’execució obligatòria per a les encomanatàries, amb subjecció a les instruccions fixades unilateralment per l'encomanadora.”
Requisits que ha de complir una entitat perquè pugui ser considerada mitjà propi personificat d’un poder adjudicador
Hom podria pensar que qualsevol de les entitats que poden conformar el sector públic d’una entitat local podrien tenir, a priori, la condició de mitjà propi personificat i, fins i tot, podríem atrevir-nos a dir que aquest ha estat el criteri que tradicionalment ha presidit les relacions de tipus contractual, almenys pel que respecta a l’àmbit local.
No obstant l’anterior, en el moment actual, no totes les entitats incloses dintre del sector públic d’una entitat local tenen aquesta condició. En aquest sentit, cal tenir present que, per tal que una entitat pugui ser considerada mitjà propi d’un poder adjudicador que és una entitat local, ha de complir la totalitat dels requisits específics establerts en l’article 32.2 de la LCSP.
A banda d’aquests requisits, cal tenir present que la LRJSP3) n’estableix d’altres (és especialment remarcable el referit a l’eficiència a l’hora d’escollir l’opció de l’encàrrec a un mitjà propi), si bé cal recordar que aquesta previsió normativa no té caràcter bàsic.
Ara bé, aquesta situació comporta una sèrie de derivades en l’àmbit econòmic, pressupostari i de control que sovint poden generar més d’un maldecap. Veiem:
Compensació a satisfer per les prestacions efectuades pel mitjà propi personificat
El fet que la relació entre el poder adjudicador que fa l’encàrrec no tingui la condició de “contractual” comporta, probablement, que la contraprestació a satisfer per part d’aquell sigui denominada per la LCSP “compensació” i no pas “retribució”, ja que aquest darrer concepte va estretament lligat al concepte de “preu del contracte” (art. 103 de la LCSP).
En aquest sentit, l’article 33.1 de la LCSP estableix que les “prestacions pròpies dels contractes d’obres, subministraments, serveis, concessió d’obres i concessió de serveis” es duen a terme a “canvi d’una compensació tarifària”, i l’article 32.a puntualitza que aquesta “compensació” s’estableix per referència a unes “tarifes aprovades per l’entitat pública de la qual depèn el mitjà propi personificat per a les activitats objecte d’encàrrec dutes a terme pel mitjà propi directament”, calculades “de manera que representin els costos reals de realització de les unitats produïdes directament pel mitjà propi”.
Així doncs, la contraprestació a satisfer al mitjà propi personificat en virtut d’un encàrrec es materialitza mitjançant unes tarifes que han de ser aprovades prèviament per l’ens encomanant i que han d’estar referenciades en un càlcul de costos reals de producció o de realització de les prestacions objecte de l’encomanda, i d’aquesta manera es garanteix el respecte al principi de lliure competència.4)
Així doncs, a efectes de l’exercici del control intern, és rellevant destacar que, abans d’iniciar-se la prestació, cal que s’hagi tramitat prèviament l'expedient corresponent per tal d’efectuar l’atribució de l’encàrrec, l’aprovació de les tarifes a satisfer, així com l’aprovació de la despesa que es derivi d’aquell, sigui de caràcter anual o plurianual.
Imputació pressupostària i el registre comptable de la compensació a satisfer al mitjà propi
Una altra de les qüestions que ha generat dubtes en els operadors econòmics de les entitats locals és la relativa a la imputació pressupostària i comptable de la compensació a satisfer al mitjà propi.
En aquest sentit, cal tenir present que la imputació pressupostària i el registre comptable en partida doble dependrà de la naturalesa de la despesa inherent a l’encàrrec efectuat i del destí d'aquesta, tal com s’ha manifestat la Intervenció General de l'Administració de l'Estat (IGAE).5)
Així doncs, si l’encàrrec es refereix a una prestació de serveis corrents, la seva imputació pressupostària s'ha de reflectir en el capítol II de l’estat de despeses del pressupost i la imputació de les transaccions o fets comptables s'ha d’efectuar des del punt de vista econòmic patrimonial en els comptes de despeses establertes en el Pla General Comptable adaptat a l’Administració local (PGCAL). Per contra, si l’encàrrec és referit a la realització d’una obra o inversió de capital, la imputació pressupostària s'ha de reflectir en el capítol VI de l’estat de despeses del pressupost i, al seu torn, en els comptes d’immobilitzat del PGCAL.
Per tant, queda sense viabilitat jurídica que la contraprestació tarifària pugui tenir la condició de transferència (aportació incondicionada) o subvenció (aportació condicionada), sigui de despesa corrent o de capital (capítols IV i VII de l’estat de despeses del pressupost).
Implicacions de l’impost sobre el valor afegit en els encàrrecs a mitjans propis personificats
Una altra qüestió controvertida a l’hora de parlar d’encàrrecs o encomandes de gestió, ha estat, fins fa un temps, el tema de l’impost sobre el valor afegit (IVA). No en va, cal recordar que la llei de l’IVA va haver de ser modificada per adaptar-la a la jurisprudència comunitària emesa en relació amb aquest impost, i que partia precisament d’aquesta idea de la contractació in house.
Així, en el moment actual, es pot afirmar que, de conformitat amb el que estableix la lletra c del punt 8 de l’article 7 de la LIVA, no estan subjectes a l'IVA i, per tant, fan impossibles la deducció de les quotes suportades pels béns i serveis adquirits per efectuar els serveis prestats en virtut dels encàrrecs executats pels ens, organismes i entitats del sector públic que tinguin, de conformitat amb el que estableix l'article 32 de la LCSP, la condició de mitjà propi personificat del poder adjudicador.6)
Així doncs, el mitjà propi ha de lliurar al poder adjudicador que li hagi fet l’encàrrec la factura corresponent (art. 2 del Reial decret 1.619/2012, de 30 de novembre) per un import equivalent a la tarifa aprovada per aquell per la prestació dels serveis o entrega dels béns en què consisteixi l’encàrrec, i en el text ha de figurar, expressament, la no subjecció a l’IVA de l’import facturat.
